范文无忧网中外籍雇员个人所得税合规与筹划训练营铂略研讨会
2014年1月17
日
目录
Part One
企业常见个税问题与税务风险
2013年个人所得税相关新政解读
企业在处理在华工作的外籍人员应考虑的各方面各种社保、保险、年金的税务处理
实施股权激励计划引发的思考
Part Two
案例分析
纳税居民和中国全球税
薪金及投资收益
针对不同派遣人员的区别考虑
走出去企业员工常见问题
两份劳动合同
互动问答
Part One
企业常见个税问题与税务风险
2013年个人所得税相关新政解读
派遣人员构成常设机构风险
《国家税务总局非居民企业派遣人员提供劳务征收企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第19号，以下简称“19号文”）于2013年6月1日起实施。跨国企业往往将人员派遣至中国，然后根据该雇员的职责由中国和境外分摊该个人的费用，因此产生跨境收付汇。而由于跨境费用的计算往往采取成本加成的方式，因此无法按照普通的代收代付来进行管理。从税务角度，如果境外公司从派遣事项中取得了收入，那么此时境外公司就必须作为非居民企业缴纳企业所得税和流转税；类似的，如果境内公司从派遣事项中取得了收入，那么也应当缴纳境内企业所得税和流转税。
如果企业按照代收代缴款项操作，银行在办理收付汇时会要求企业证明只是支付工资，没有任何的加成，而这个证明由税务局出具。企业在税务局办理该证明时，税务局会要求企业证明该雇员的年终评定是由谁考核、工作如何布置、工资如何发放等事宜。如果境外公司负责考核、布置工作或者从工资代付中取得收入的话，那么境外公司构成了该雇员的“经济雇主”，该个人就会被认定为境外公司的员工，境外公司必须按照常设机构来缴纳相关的税金。而由于《国家税务总局关于贯彻实施修改后的个人所得税法的通知》（国税发[2011]75号，以下简称“75号文”）文不能适用所有的协定，并且操作性不够强，因此国家税务总局又发布了19号公告。
19号公告中对常设机构的判定提到两个主要原则：接收企业对被派遣人员工作结果承担部分或全部责任和风险；通常考核评估被派遣人员的工作业绩。
由于这两个原则还是难以操作，所以又有5条操作性的细则：1.接收企业是否向派遣企业支付管理费或服务费性质的款项；2.接收企业向派遣企业支付的款项金额是否超过派遣企业代垫被派遣人员的工资、薪金、社会保险费及其他费用；3.派遣企业是否未将接收企业支付的相关费用全部发放给被派遣人员；4.派遣企业负担的被派遣人员的工资是否为全额在中国缴纳个人所得税；5.派遣企业是否确定被派遣人员的数量、任职资格、薪酬标准及其在中国境内的工作地点。
所以企业应根据这个标准对派遣员工的情况进行审阅，防范可能出现的风险。中华人民共和国出境入境管理法
根据《中华人民共和国出境入境管理法》，由于外派人员存在出差、考察还是工作的区分，对应地申请不同的签证。如果是工作的需要，应申请工作签证（Z Visa）；如果是临时来华，应该申请访问签证（F Visa）。
Part One
企业常见个税问题与税务风险
如申请了工作签证，那么外派人员就涉及到缴纳社保的相关事项，目前各地对此的操作存在一些差异，如北京要求外籍人士缴纳社保，而上海则暂时无此要求；还有像某些地区在延期签证的时候需要出示缴纳社保的证明。如果持非工作签证（如L Visa）在华工作会有相应的处罚，如外籍个人可缴纳最高2万元的罚款，雇佣公司还需就每个非法雇佣的外籍个人罚款1万元，最高10万。此外，此前有些雇主为了快速办理签证，委托其他代理作为雇主来申请签证，现在是明确禁止的。
上市公司股息利息差别化的个人所得税计算
根据《关于实施上市公司股息红利差别化个人所得税政策有关问题的通知》（财税[2012]85号），2013年1月1日起，个人投资者从上海、深圳证劵交易所挂牌交易的上市公司取得的股息、红利所得，实施差别化个人所得税。-持股期限1年：25%计入应纳税所得额，税率：5%
这个政策是为了鼓励长期持有股票，但现实中各个公司执行时间有所不同。年金个人所得税
年金分为缴费、运营和领取三个环节。由于先前中国退休工资是不缴税的，那么征税都集中在缴费环节，即个人在缴费环节没有取得收益，但还需要缴税，这种情况也引起了一些反对意见。此次改革将缴税移至领取环节（具体内容参考课件P20-23），年金要享受这些优惠政策必须符合年金管理办法，需到社保和税务局办理备案，所以年金有一定的运营成本。同时，从目前实际情况来看，由于年金需要员工出一部分钱，很多企业员工考虑到要在退休后才能拿到年金，未必愿意参加。因此，企业也应衡量是否仅因税务的需要就办理年金。
企业在处理在华工作的外籍人员应考虑的各方面
（一）合同审阅根据75号文和19号文等文件，通过审阅国际派遣安排中中国和派遣国企业所承担的责任风险来考量是否构成常设机构。
（二）跨境汇款跨境汇款中的税收和支付程序。
Part One
企业常见个税问题与税务风险
（三）签证服务是否申请了正确的工作签证；申请了工作签证的是否缴纳的社保。
（四）社保是否缴纳了中国境内的社保；如缴纳了社保，是否在个人所得税减除了社保费用；是否存在社保互免协定；外籍个人结束任职离开中国时是否退还养老、医疗个人帐户余额。
目前与中国签订社保互免协定的主要国家和社保种类是：中国韩国，互免养老保险，证明为韩国国民年金局出具《参保证明》；中国德国，互免养老、失业保险，证明为德国征收养老保险费和失业保险费的医疗保险经办机构或德国联邦职员保险局（柏林）出具的《根据中德社会保险协定出具的证明书》；中国丹麦，互免养老保险，证明为丹麦年金局出具《参保证明》（2013年12月9日签订并生效）。
中国主要城市对社保的强制性要求概览：
（五）个人所得税是否合规申报；境外收入是否合并境内收入后在中国报税；在境外是否缴纳个税；跨境所得的税收是否享受抵免；是否存在不需要在中国报税的境外收入（如境外董事费）；是否进行了年度清算；享受协定免税的个人是否进行了备案登记；
个人所得税的筹划是否到位（如免税收入的筹划）。
Part One
企业常见个税问题与税务风险
个人所得税的筹划主要包括：股票期权和年终奖可享受较为优惠的税率；境外收入在某些情况下不属于应税范围；境内收入中属于法定免税的部分可享受优惠。其中，外籍人士在华享受的免税收入包括：住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费、差旅补贴、探亲费、语言训练费和子女教育费。由于中国对此方面的规定较为陈旧，实践中有许多细微的标准和处理难点。详情请参见铂略咨询制作的报告《Linked-F外籍雇员个税免税项目详解》，《Exemptions Given to Foreign Individuals on Individual Income Tax》。铂略会员可在官网直接点击下载。
各种社保、保险、年金的税务处理
商业保险，包括员工意外的医疗保险等，尽管个人未必能拿到赔偿，但是缴费时个人缴费部分应计入应税，公司缴费的部分也需要加入工资薪金计税。附表：主要城市社会保险项目概览（见下页）
实施股权激励计划引发的思考
股票期权激励计划必须到主管税务局进行备案，否则不得享受税收优惠。各个总分公司，每一个都必须在其主管税务局备案。需提交的内容包括激励计划、涉及人数和方案等。
对于境外上市公司，如实行股权激励计划时需将钱汇到境外购买股票，那么
企业还需到外管局进行备案，单独开立一个账户来进行操作。
Part One
企业常见个税问题与税务风险
实施股权激励计划的优惠主要依据为《关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》财税[2005]35号和《国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》国税函[2006]902号，主要包括可将行权时取得的收入除以一定月份（最高不超过12个月）进行计税。
附表：主要城市社会保险项目概览
Part Two
案例分析
纳税居民和中国全球税
怀特先生是美国公民，他长期担任B的CFO一职。他在中国买了服务式公寓，并与一名中国公民结婚。他非常担心他会成为中国的税收居民，因而使国内外所得都缴纳中国税收。在什么情况下，会使一个外国人成为中国税收居民呢？婚姻和买房子会使情况变得更糟吗？从中国税务局的实践来看，只有当外籍人士取得了中国的国籍、户口的时候才会被认定为属于中国的纳税居民。购买房屋，与中国籍配偶缔结婚姻不能排除家庭、经济利益关系仍在境外的可能，因此不会被认定为中国税收居民。在中国的全球税是什么意思？如怀特构成中国税收居民，他从境外取得的如股票、债券和房租等收入均应在中国纳税吗？当外籍人士未成为中国的税收居民时（作为非居民），他仅需就中国境内所得在中国纳税。而中国的税收居民需就中国的境内所得和境外所得在中国纳税。境外的股票、债券和房租属于境外所得。因此当该人士成为中国税收居民之后，上述收入都必须在中国申报纳税。成为中国税收居民需要连续五年在中国停留满一年，第六年起便需要承担上述义务。如何避免成为中国税收居民？史密斯先生和他的雇主事先应该做些什么？现在有什么补救措施吗？中断史密斯先生成为中国税收居民的方法：①如果在华未满5年，应离开中国连续超过30天，或累计离开中国超过90天。②如果在华已满5年，应第六年在境内停留时间少于90天。
薪金及投资收益
怀特先生已经选定他的全部工资以人民币形式支付。他用从海外汇入的现金买了他的第一套公寓，又用人民币在中国购买了另外两处房产。他的妻子投资创业板并赚取了几百万人民币的利润。最近，夫妇俩决定出售在中国的所有资产和移民回美国养老。怀特先生是否有可能合法地将收益与现金汇出中国？
1. 经常项目的汇出，应参考汇发[2007]1号《个人外汇管理办法实施细则》
第一章总则第二条对个人结汇和境内个人购汇实行年度总额管理。年度总额分别为每人每年等值5万美元。个人年度总额内的结汇和购汇，凭本人有效身份证件在银行办理；超过年度总额的，经常项目项下按本细则第十条、第十一条、第十二条办理，资本项目项下按本细则“资本项目个人外汇管理”有关规定办理。
Part Two
案例分析
第二章经常项目个人外汇管理第十三条境外个人经常项目合法人民币收入购汇及未用完的人民币兑回，按以下规定办理：（一）在境内取得的经常项目合法人民币收入，凭本人有效身份证件和有交易额的相关证明材料（含税务凭证）办理购汇。
2. 资本项目的汇出，应参考汇发[2007]1号
第二十条移居境外的境内个人将其取得合法移民身份前境内财产对外转移以及外国公民依法继承境内遗产的对外转移，按《个人财产对外转移售付汇管理暂行办法》等有关规定办理第二十一条境外个人在境内买卖商品房及通过股权转让等并购境内房地产企业所涉外汇管理，按《国家外汇管理局建设部关于规范房地产市场外汇管理有关问题的通知》等有关规定办理。
3. 汇出购房款，应参考汇发[2006] 47号第五条境内分支、代表机构和境外个人转让所购境内商品房取得的人民币资金，经商品房所在地国家外汇管理局分支局、外汇管理部审核确认以下文件后，方可购汇汇出：(一)购汇申请书；(二)商品房转让合同；(三)房屋权属转让的完税证明文件。
4. 移民转移（对于怀特先生的中国籍妻子），应参考中国人民银行公告2004 第16 号。所需资料包括：A 书面申请。内容包括：申请移民转移的原因；财产收入来源和财产变现的详细说明等。B 由申请人本人签名的《移民财产对外转移申请人情况表》。C 由申请人或其代理人签名的《个人财产对外转移外汇业务申请表》。D 申请人身份证明文件。移居外国的，应当提供公安机关出具的中国户籍注销证明和中国驻外使领馆出具或认证的申请人在国外定居证明。赴香港特别行政区或者澳门特别行政区定居的，应提交公安机关出具的内地户籍注销证明、香港特别行政区或者澳门特别行政区的居民身份证以及回乡证或者特区护照。E 申请人财产权利证明文件。如房屋产权证复印件、房地产买卖契约或拆迁补偿安置协议书以及其他证明文件。F 申请转移财产所在地或收入来源地主管税务机关开具的税收证明或完税凭证。G 外汇局要求提供的其他资料。申请人办理第2次（包括第2次）以后资金汇出的，需提交所在地外汇局向申请人出具的批准复函、申请人前1次办理汇出时所在地外汇局核发的《资本项目外汇业务核准件》（以下简称“核准件”），向原批准地外汇局申请购汇、汇出核准。委托他人办理的，还需提供委托代理协议和代理人身份证明。委托代理协议、相关财产权利证明，未经公证的，应当进行公证。
Part Two
案例分析
针对不同派遣人员的区别考虑
A集团为美国上市公司，B公司为A集团在华的WOFE，A向B派遣的的外籍人士有以下几种类型：类型1：经常出差-在中国工作的天数在任何连续的12个月内都少于183天（183天门槛）类型2：经常出差-在中国工作的天数超过183天类型3：常驻中国的全日制工作者此外，B计划派遣一些中国员工到欧洲关联公司工作两年。考虑到这些人的中国税务状况，财务部和人力资源部担心过高的税负和不公平的待遇会影响员工的士气。问题1：针对这几种类型的人有哪些税务考量？问题2：我们应该做些什么工作来减少冲突和管理期望？问题3：针对上述类型的雇员，有何种常见的税收筹划方式？
针对派遣人员应当考量如下因素：
对于外籍来华人员，我们可以为他们做如下事宜：
1. 协助享受免税优惠详情请参见铂略咨询制作的报告《Linked-F外籍雇员个税免税项目详解》，《Exemptions Given to Foreign Individuals on Individual Income Tax》。铂略会员可直接在官网点击下载。
2. 协助享受税收协定待遇外籍人士在华纳税义务请参见《Linked-F 派遣人员个人所得税纳税义务速查表》
。铂略会员可直接在官网点击下载。
Part Two
案例分析
如表中所示，中国与非居民的所在国之间有协定的，按协定处理（一般为“183天”）；②无协定的，为90天（根据《个人所得税法实施条例》第七条）。即，如果该外籍人员入境不满183天，工资全部由境外企业发放和承担，也不涉及常设机构问题的，则不需要在华纳税。享受此待遇需要根据该外籍人士国籍选择对应的税收协定进行申请，如不申请的，则只能按90天处理。备案程序请参照国税发[2009] 第124号。
3. 短期与长期的来华人员区分
4. “走出去”的中国员工税务合规中国籍员工属于居民纳税人，应对全球收入在华申报纳税。根据国税发[1998]126号第四条下列所得，不论支付地点是否在中国境外，均为来源于中国境外的所得：（一）因任职、受雇、履约等而在中国境外提供劳务取得的所得第八条纳税人受雇于中国境内的公司、企业和其他经济组织以及政府部门并派往境外工作，其所得由境内派出单位支付或负担的，境内派出单位为个人所得税扣缴义务人，税款由境内派出单位负责代扣代缴。其所得由境外任职、受雇的中方机构支付、负担的，可委托其境内派出(投资)机构代征税款。上述境外任职、受雇的中方机构是指中国境内的公司、企业和其他经济组织以及政府部门所属的境外分支机构、使(领)馆、子公司、代表处等。第十条中国境内的公司、企业和其他经济组织以及政府部门，凡有外派人员的，应在每一公历年度(以下简称年度终了后30日内向主管税务机关报送外派人员情况。内容主要包括：外派人员的姓名、身份证或护照号码、职务、派往国家和地区、境外工作单位名称和地址、合同期限、境内外收入状况、境内住所及缴纳税收情况等。第十一条依本办法第九条规定需自行申报纳税的纳税人，应在年度终了30日内，向中国主管税务机关申报缴纳个人所得税。如所得来源国与中国的纳税年度不一致，年度终了后30日内申报纳税有困难的，可报经中国主管税务机关批准，在所得来源国的纳税年度终了、税款结清后30
日内申报纳税。
Part Two
案例分析
第十四条纳税人在境外已缴纳的个人所得税税额，能提供境外税务机关填发的完税凭证原件的，准予按照税法及其实施条例的规定从应纳税额中抵扣。根据国税发[2006]162号第二条凡依据个人所得税法负有纳税义务的纳税人，有下列情形之一的，应当按照本办法的规定办理纳税申报：（三）从中国境外取得所得的；第十一条（二）从中国境外取得所得的，向中国境内户籍所在地主管税务机关申报。在中国境内有户籍，但户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的，选择并固定向其中一地主管税务机关申报。在中国境内没有户籍的，向中国境内经常居住地主管税务机关申报。
走出去企业员工常见问题
问题分享
-海外派遣期间工资依然由境内企业发放，境内企业的每月个人所得税扣缴义务是否可以免除？不可以。中国和海外的关联公司往往为个人进行按月申报纳税并扣缴，而个人会因此产生双重征税的情况。
-不能免除扣缴义务的情况下，多缴的中国个人所得税是否可以申请退税？如果在境外年度终了后清算税款完毕才在中国完税的，那么可以将境外的税款用来抵扣中国的税款。因此建议在中国的纳税应当在境外的年度终了，税款清算完成之后再进行。因为在中国退税是非常困难的。
-地方主管税务局对于个人年度汇算清缴的要求如何？可以在户籍地和经常居住地中择一申报。申报时要求填写境外收入。目前实践上对于境外支付的工资中国税务局没有途径了解到，除非企业和个人自行申报，但未来是一个趋势。
-海外派遣期间，个税有哪些筹划空间？非常遗憾，中国目前对中国籍外派人员没有税收优惠，也较为缺乏相应的筹划空间。只能通过税负平衡和税负保护安排进行。以下是对税负保护安排和税负平衡安排的图例（见下页）
Part Two
案例分析
两份劳动合同
B公司新聘请的生产经理马先生向财务部提出通过两份合同节税的想法，即与香港关联公司C签订一份月薪港币25,000元工资的香港雇佣合同，同时与大陆公司B签订一份月薪10,000元人民币的中国内地雇佣合同。他认为，出具这份中国内地的雇佣合约，可以帮助他节省在国内的税收。
1. 如果马先生是香港籍雇员，境内停留时间对个税计算方式的影响
应税范围如下：
Part Two
案例分析
2. 个税标准计算公式如下
3. 对于马先生的新安排
对于马先生，如果他符①合两地兼职，②签订两份劳动合同，③在两地往返，④工资薪金由两地分别支付和承担的前提条件，那么他可以享受“破天报税”的优惠，即允许在报税时按照（当月境内工作天数/当月天数）的比例报税。因此如果进行了合理安排，那么对马先生的税务影响如下。
4. 实践中税务局对破天报税纳税人的具体要求
对于采用“破天”申报的外籍个人，主管的地方税务局通常要求如下条件能够同时满足：先决条件：他/她在中国任职期间同时在另一家境外的公司任职，并且与境内、境外公司同时签有两份分别界定其在境内外公司的不同职位和不同职责的雇佣合同/协议；他/她需要每年在中国境外停留一定的时间以完成其在境外的工作职责（在实际操作中，主管地税局通常以该外籍个人是否在一个自然年份中在中国境外逗留超过90天为判断标准）；他/
她的与境外任职相关的工资、薪金所得的相关费用不应由境内公司承担。
Part Two
案例分析
5. 天数的计算
在计算外籍人人员在华停留时间是否满90天/183天时（根据国税发[2004]97号）：对在中国境内无住所的个人，需要计算确定其在中国境内居住天数，以便依照税法和协定或安排的规定判定其在华负有何种纳税义务时，均应以该个人实际在华逗留天数计算。上述个人入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按一天计算其在华实际逗留天数。在计算破天计税的当月境内工作天数时对在中国境内、境外机构同时担任职务或仅在境外机构任职的境内无住所个人，在按《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人计算缴纳个人所得税若干具体问题的通知》（国税函发〔1995〕125号）第一条的规定计算其境内工作期间时，对其入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按半天计算为在华实际工作天数。
6. 马先生的个税计算示例
前提：马先生的安排符合破天报税的所有先决条件；马先生于某特定纳税年度内在境内停留105天；其个人所得税由本人负担；以2013年11月为例，其当月在境内实际停留天数为16日。步骤一：10,000+25,000 = 35,000步骤二：35,000-4,800 = 30,200步骤三：30,200 x 25% -1,005 = 6,545步骤四：6,545 x (16 / 30日) x (人民币10,000 / 35,000)=997
7.
马先生的个税申报处理
Part One
企业常见个税问题与税务风险
8. 如果马先生为中国籍员工
马先生年度工资薪金收入总额RMB 420,000，境內年度汇算清缴计算的应纳个人所得税为RMB 82,440。
9. 马先生为中国籍或香港籍的区别
马先生是中国籍或香港籍是否会对判定产生影响？这种想法可行吗？如果不可行，为什么？如果马先生为中国籍，那么由于中国居民纳税人需要就全球收入纳税，因此该筹划不会起到节税效果。如果马先生为香港籍，如上所述，会产生一定节税效果。但需要注意，拆分的工资需要与马先生的境内停留时间相匹配。例如，按照（10,000元/2,5000元）的比例，马先生在香港和大陆的停留时间应大致符合（104天/261天）。
10. 工资支付/垫付方式的选择
境外公司A向境内公司B派遣雇员；由A、B和雇员三方签署派遣协议；A与雇员签订雇佣合同已办理雇员在境外的社保等；B为雇员办理境内签证；B为雇员的经济雇主，指挥雇员工作，承担工作的责任和风险。
操作方法一：由B企业全额支付派遣人员的薪酬福利
如由B企业100%
直接向外籍人员制服工资，有以下利弊（见下图）
Part One
企业常见个税问题与税务风险
操作办法二：由境内接收企业以报销代垫费用的名义完成向境外派遣企业的支付
由于国家税务总局公告[2013]19号，为避免此类雇员被判定为经济雇主为A公司，产生常设机构风险。企业需审阅、修订派遣安排，完善文档纪录以证实派遣安排与代垫费用的实质。
互动问答
（一）雇佣外籍在校大学生
问：雇佣外籍在校大学生进行实习是否存在风险？答：根据新出入境管理法，如果没有取得工作签证，就雇佣外籍实习生，存在受处罚的风险。
（二）外籍免税福利的企业所得税筹划
问：外籍免税福利应当计入福利费还是计入工资薪金？理论上而言，外籍免税福利可以作为免个税的工资薪金，计入企业所得税工资中，这种操作可以减少该部分费用占用福利费总额，并且提高福利费的计算基础。目前也有部分企业采取此种操作。但是，税务局对此种处理并无统一意见，铂略曾收到Linked-F会员反馈，称税务局认为如果房租发票上注明的为公司抬头，则属于对公业务，不得作为工资薪金而应作为福利费。因此
企业在进行此种处理时建议对主管税务局的掌握口径进行了解。