我国注册会计师制度面临的问题及对策

2009年7月号

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我国注册会计师制度面临的问题及对策

王伟

（南京财经大学会计学院，江苏南京210046）

摘要：注册会计师被誉为“经济警察”，其职能是维护经济秩序的稳定，保证经济得以朝健康、有序的方向发展。作为对注册会计师产生约束作用的注册会计师制度，对注册会计师在执业过程中有着不可估量的作用。本文建立在对目前我国注册会计师制度研究的基础上，从分析当前制度存在的问题入手，针对已出现的漏洞提出完善我国注册会计师制度的具体措施。关键词:注册会计师制度；体制漏洞；对策建议中图分类号：F239.43

文献标识码：A

文章编号：1008-4428（2009）07-115-02

一、注册会计师制度含义与作用

注册会计师制度是在一定环境条件下，调节注册会计师独立审计中各种审计关系的规范体系。注册会计师制度是商品经济发展到一定阶段的产物，它是适应社会经济权责结构的变动、基于满足经济监督的需要而产生的一种“由所有者委托审计人检查受托管理者的账目并向所有者提出审计报告”的鉴证制度。我国注册会计师制度由以下几个方面内容构成。

（一）中华人民共和国注册会计师法

自1994年1月1日起施行的《中华人民共和国注册会计师法》是为了发挥注册会计师在社会经济活动中的鉴证和服务作用，加强对注册会计师的管理，维护社会公共利益和投资者的合法权益，促进社会主义市场经济的健康发展而制定的。它是我国注册会计师现行法规体系的基础，可以说是注册会计师法规的“根本法”。因为它最具法律效力，权威性也最高，是制定其他注册会计师法规的依据。

（二）注册会计师执业准则体系

我国注册会计师执业准则体系是注册会计师在依法承办委托业务过程中，应遵循的专业标准、技术规程和行为准则的总称。它包括鉴证业务准则、相关服务准则和会计师事务所质量控制准则三个部分。该执业准则体系于

（四）我国注册会计师行业管理制度

我国注册会计师行业采用的是政府管理为主，行业自律为辅的管理模式，它是在发挥注册会计师协会自我管理的基础上，由政府进行较大范围和程度的行政管理。在我国注册会计师行业管理中，政府的行政管理职能由国家财政部执行，其主要体现在以下两个方面：①代表国家对注册会计师行业进行行政管理，行使国家公权力，主要体现在市场准入、市场监督、行政处罚、法律救济以及对协会的监督、指导等方面；②代表并维护社会公众利益，主要体现在有关规章、制度的制定及行政执法过程中。而成立于

1988年11月15日的中国注册会计师协会是在国家财政

部领导下负责管理注册会计师行业的社会组织。

二、现行注册会计师制度存在的问题

（一）我国会计师事务所行业管理机制存在缺陷目前国际上通行的会计师事务所组织形式主要有四种，即个人独资、无限合伙制、有限责任合伙制和有限责任公司制。而《中华人民共和国注册会计师法》规定了我国会计师事务所组织形式：无限合伙制和有限责任公司制两种形式，①在无限合伙制形式下，合伙设立的会计师事务所的债务，由各合伙人承担无限连带责任，这种组织形式最能体现注册会计师行业的职业特性，符合社会公众的要求，并能促使注册会计师在执业时保持足够的谨慎和足够的压力，防止出现道德风险。②在有限责任事务所形式下，各出资者以其出资额承担事务所的债务，这种组织形式对注册会计师最有利，它可以减轻事务所的责任，有利于事务所扩大规模。但其突出的缺陷就是弱化了注册会计师在执业过程中的风险意识，容易出现道德风险，造成审计失败。

（二）会计师事务所市场准入制度存在缺陷

目前会计师事务所与企业合作的方式是承担审计职责的会计师事务所由被审企业自行聘用。从理论上讲,注册会计师的聘用应由被审单位的股东大会委托会计师事务所对公司经营管理层的业绩进行审计。在这种委托关系下,注册会计师相对于公司应是独立的。但是，由于我国目前公司法人治理结构的不完善,经营者实际上集公司决策权、管理权、监督权于一身,股东大会形同虚设。因此,尽管理论

2006年2月15日由财政部发布，自2007年1月1日起在

所有会计师事务所施行。这些准则的发布，标志着我国已建立起顺应国际趋同大势的中国注册会计师执业准则体系。

（三）注册会计师职业道德规范

职业道德，是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。职业道德规范包括职业道德基本准则和职业规范指导意见两方面。职业道德基本准则围绕独立、客观、公正原则、专业胜任能力与技术规范、对客户的责任、对同行的责任以及其它责任这几个方面对注册会计师执行业务提出了行业规范。制定职业道德基本准则，有利于规范注册会计师道德行为，提高职业道德水准，维护职业形象。职业道德规范指导意见主要对注册会计师执业活动中如何遵循职业道德的要求加以具体指导。

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上和法律上都提出股东大会有权最终决定注册会计师的聘任,但实际上公司经营者既是审计对象又成了审计委托人,决定着审计机构的聘用、续聘、费用支付等事项,完全成了会计师事务所的“衣食父母”。会计师事务所过度地介入被审企业的业务活动,将两者的利益紧密地捆绑在一起,审计就不可能再具有独立性,要求客观公正就只能是奢望。

（三）执业活动监控机制严重不足

注册会计师协会自设立以来，一直扮演双重角色：既是注册会计师合法权益的守护神，又是注册会计师执业行为的监管者，本身就存在着利害冲突。注册会计师行业本身就承担了执行者和监督人两个双重角色，这种操作者兼任执法者的制度背后实际上是行业执法机制的严重缺失。也正因为如此，虽然违规审计会面临很大风险,但因监管力度严重不足,使违规的风险和收益极不对称,才会出现如此之多敢于铤而走险的会计师事务所。

（四）我国对注册会计师行业惩戒规定存在漏洞注册会计师的审计应具有客观、独立、公正的特征，但在职业道德规范中对此要求仍存在缺陷。我国《注册会计师职业道德基本规范》明确规定违反行业道德规范的会计师事务所和注册会计师将受到一系列惩戒，但这种规定不够具体和明确，指代不清晰，同时也未将其上升到法律层面，使执行很难到位。注册会计师一旦被查出问题,等着他们的则是巨额罚款甚至判刑坐牢,相关的会计师事务所也会被吊销执照、课以重罚。但因限于人力和财力,各监管机构除了少量抽查外，一般不对审计报告进行核查,而是主要依靠审计业的自我规范和同业监督,监管机构只是在问题暴露后才进行追查。因此绝大多数违规审计案件都是在大公司突然破产后才牵扯出来的。

三、关于完善我国现行注册会计师制度的若干建议（一）适当发展有限责任合伙制和个人独资会计师事务所

有限合伙制是在无限合伙制的基础上发展而来的，在有限合伙制下，无过错合伙人无需对其他合伙人的执业性违规行为所形成的债务承担无限连带责任，他们只需对自己执业行为承担连带责任。所以说有限合伙制既克服了有限责任制对风险意识的弱化，也避免了无限合伙制带来的责任承担的不公平现象，而且同时吸取了两者的合理之处，是我国对会计师事务所体制改革的最佳选择。但根据我国目前的情况，推行有限合伙制还需要做好以下几项工作：①进一步完善合伙制的法律体系，建立起一套适用于有限合伙制的法律法规；②建立和完善个人财产登记制度、共有财产分配制度；③建立注册会计师执业风险保险制度。

（二）改革注册会计师聘任制度

完善公司治理结构，改变会计师事务所受雇于被审企业的现状由监管机构通过招标方式，综合考虑参与投标会计师事务所的信誉、有无违规记录、资质、实力、内部管理水平等综合因素，并在适当考虑各会计师事务所已承担审

计业务量与其实力配比的基础上，为被审企业选择合适的会计师事务所。其中会计师事务所的信誉应作为选择的首要因素，有重大违规记录者将被一票否决，至少在一定期限内不允许再承接大公司和上市公司的审计业务。笔者认为这是目前可以选择的最佳方案，它可以产生以下效果：可以从根本上改变会计师事务所受雇于被审企业的状况，为独立、客观、公正的审计提供必不可少的环境。有利于促进会计师事务所的内部管理，加强会计师事务所对会计师在职业道德、依法审计等方面的管理和监督，否则就会因失去信誉而被淘汰出局。从而真正实现审计业自我规范。

（三）加强注册会计师职业道德制度建设

随着近年来会计审计行业丑闻的不断发生,注册会计师的职业道德水准已成为关系到整个行业能否生存和发展的大事。对注册会计师进行诚信教育,其重要性一点也不亚于对其专业胜任能力的培养,要将诚信教育作为会计职业道德建设的第一重要内容。首先,高校应开设诚信教育课程并作为学生的必修课。其次,在注册会计师资格考试、聘用时增加职业道德方面的考核。第三,注协和事务所对在职注册会计师进行后续教育时,要加大职业道德教育的力度,并作为年检的一项重要内容。第四,加强职业道德制度建设,在已颁布的《注册会计师职业道德基本准则》的基础上,进一步制定职业道德的具体准则,使之更具操作性。使遵守职业道德成为每一名注册会计师的自觉行为。

总之，注册会计师制度不仅指导注册会计师的审计实务，约束注册会计师的审计行为，同时也是对注册会计师在尽职尽责后仍然出现审计失败时的一种法律保护措施。但由于我国注册会计师行业发展时间短，而使得我国注册会计师制度跟西方发达国家比较起来还有很大差距，我国接连发生的几起重大审计舞弊案件都充分暴露了我国目前注册会计师制度存在的缺陷，就如何完善和变革我国注册会计师制度，保持注册会计师审计的独立性、客观性和公正性，保证注册会计师的执业质量，值得会计职业界深思和探讨。参考文献：

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[4]张连起.新战略新跨越新境界[J].中国注册会计师，2006,(12).——投标[J].审计月[5]卿文芳,杜安利，会计师事务所拓业新方式—刊，2005,(04).

作者简介：

王伟，男，南京财经大学会计学院，研究方向：财务会计与审计。

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